مراکز هزینه و تسهیم سربار ساخت
در واحدهای تولیدی، برای محاسبه دقیق بهای تمام شده محصولات، باید هزینههای سربار را به بخشهایی که هزینه در آنها ایجاد شده است (مراکز هزینه) نسبت دهیم. هر دایره یا بخشی که در ایجاد هزینه نقش دارد، یک مرکز هزینه محسوب میشود. مراکز هزینه به دو دسته تقسیم میشوند: مراکز تولیدی (مانند ریختهگری، تراشکاری، مونتاژ) که مستقیماً روی محصول کار میکنند، و مراکز خدماتی (پشتیبانی) (مانند انبار، حسابداری، رستوران، تعمیرات) که به دوایر تولیدی خدمات ارائه میدهند. هزینههای سربار ابتدا باید بین این مراکز تسهیم شود (تسهیم اولیه) و سپس هزینه مراکز خدماتی به مراکز تولیدی منتقل گردد (تسهیم ثانویه).
| ردیف | مرکز هزینه | تولیدی | خدماتی (پشتیبانی) |
|---|---|---|---|
| ۱ | برش | ✓ | |
| ۲ | رستوران | ✓ | |
| ۳ | مونتاژ | ✓ | |
| ۴ | ریختهگری | ✓ | |
| ۵ | حسابداری | ✓ | |
| ۶ | کتابخانه | ✓ | |
| ۷ | تعمیرات | ✓ |
۱. تسهیم اولیه – سرشکن کردن هزینههای عمومی
تسهیم اولیه یعنی هزینههای عمومی کارخانه (مانند بیمه آتشسوزی، استهلاک ساختمان، هزینه سرپرستی) را بر اساس مبانی مناسب (مانند مساحت، تعداد پرسنل، ارزش ریالی داراییها و …) بین همه مراکز هزینه (تولیدی و خدماتی) تقسیم کنیم. مثال زیر شرکت تولیدی «ب» در فروردین ۱۳۹۵ را با اعداد جدید نشان میدهد:
| عنوان هزینه | مبلغ (ریال) |
|---|---|
| بیمه آتشسوزی | ۸۵۰,۰۰۰ |
| هزینه سرپرستی | ۳۶۰,۰۰۰ |
| استهلاک ساختمان کارخانه | ۱,۶۵۰,۰۰۰ |
سهم انبار = ۵۵,۰۰۰ ÷ ۵۶۵,۰۰۰ × ۸۵۰,۰۰۰ = ۸۲,۷۴۳ ریال (تقریبی)
سهم حسابداری = ۹۰,۰۰۰ ÷ ۵۶۵,۰۰۰ × ۸۵۰,۰۰۰ = ۱۳۵,۳۹۸ ریال
سهم مونتاژ = ۱۱۰,۰۰۰ ÷ ۵۶۵,۰۰۰ × ۸۵۰,۰۰۰ = ۱۶۵,۴۸۶ ریال
سهم تراشکاری = ۱۴۰,۰۰۰ ÷ ۵۶۵,۰۰۰ × ۸۵۰,۰۰۰ = ۲۱۰,۶۱۹ ریال
سهم ریختهگری = ۱۷۰,۰۰۰ ÷ ۵۶۵,۰۰۰ × ۸۵۰,۰۰۰ = ۲۵۵,۷۵۲ ریال
تسهیم هزینه سرپرستی (مبنای تعداد پرسنل – جمع ۵۰ نفر):
سهم هر مرکز = (تعداد پرسنل آن مرکز ÷ ۵۰) × ۳۶۰,۰۰۰ (مقادیر محاسبه شده در جدول اصلی آمده است).
تسهیم استهلاک ساختمان (مبنای مساحت – جمع ۷۲۵ مترمربع): سهم هر مرکز = (مساحت آن ÷ ۷۲۵) × ۱,۶۵۰,۰۰۰.
۲. تسهیم ثانویه – روش مستقیم
پس از تسهیم اولیه، هزینههای مراکز خدماتی (پشتیبانی) باید به مراکز تولیدی منتقل شود. در روش مستقیم، هزینه هر دایره خدماتی فقط بین دوایر تولیدی تسهیم میشود و خدماتی که دوایر خدماتی به یکدیگر ارائه میدهند نادیده گرفته میشود. مثال شرکت تولیدی «ب» با اعداد جدید:
| عنوان هزینه | جمع | انبار | حسابداری | مونتاژ | تراشکاری | ریختهگری |
|---|---|---|---|---|---|---|
| مواد غیرمستقیم | ۴۶۰,۰۰۰ | — | — | ۱۲۰,۰۰۰ | ۱۶۰,۰۰۰ | ۱۸۰,۰۰۰ |
| دستمزد غیرمستقیم | ۱,۳۸۰,۰۰۰ | ۸۵,۰۰۰ | ۷۰,۰۰۰ | ۲۵۰,۰۰۰ | ۵۲۰,۰۰۰ | ۴۵۵,۰۰۰ |
| استهلاک ماشینآلات | ۴۲۰,۰۰۰ | — | — | ۱۲۰,۰۰۰ | ۱۳۰,۰۰۰ | ۱۷۰,۰۰۰ |
| بیمه آتشسوزی | ۸۵۰,۰۰۰ | ۸۲,۷۴۳ | ۱۳۵,۳۹۸ | ۱۶۵,۴۸۶ | ۲۱۰,۶۱۹ | ۲۵۵,۷۵۲ |
| هزینه سرپرستی | ۳۶۰,۰۰۰ | ۱۰۰,۸۰۰ | ۵۷,۶۰۰ | ۸۶,۴۰۰ | ۳۶,۰۰۰ | ۷۹,۲۰۰ |
| استهلاک ساختمان | ۱,۶۵۰,۰۰۰ | ۶۳۷,۲۴۱ | ۷۹,۶۵۵ | ۲۷۳,۱۰۳ | ۲۹۵,۸۶۲ | ۳۶۴,۱۳۹ |
| جمع پس از تسهیم اولیه | ۵,۱۲۰,۰۰۰ | ۹۰۵,۷۸۴ | ۳۴۲,۶۵۳ | ۱,۰۱۴,۹۸۹ | ۱,۳۵۲,۴۸۱ | ۱,۵۰۴,۰۹۱ |
جمع حوالههای دوایر تولیدی = ۱۰۰ + ۱۸۰ + ۱۲۰ = ۴۰۰.
سهم مونتاژ = (۱۰۰/۴۰۰) × ۹۰۵,۷۸۴ = ۲۲۶,۴۴۶ ریال
سهم تراشکاری = (۱۸۰/۴۰۰) × ۹۰۵,۷۸۴ = ۴۰۷,۶۰۳ ریال
سهم ریختهگری = (۱۲۰/۴۰۰) × ۹۰۵,۷۸۴ = ۲۷۱,۷۳۵ ریال
تسهیم مستقیم هزینه دایره حسابداری (مبنای تعداد پرسنل دوایر تولیدی – فرضاً ۱۲ نفر مونتاژ، ۵ نفر تراشکاری، ۱۱ نفر ریختهگری): جمع = ۲۸ نفر. سهم هر دایره = (تعداد پرسنل آن ÷ ۲۸) × ۳۴۲,۶۵۳.
۳. تسهیم به روش یکطرفه (Step‑down)
در روش یکطرفه، فرض میشود برخی از دوایر خدماتی به سایر دوایر خدماتی به صورت یکطرفه خدمت ارائه میدهند (اما خدمت دریافت نمیکنند). اولویت تسهیم با دایرهای است که درصد خدمات بیشتری ارائه میدهد یا هزینه بیشتری دارد. مثال کتاب با اعداد اصلاحی:
تسهیم هزینه انبار به دوایر تولیدی و حسابداری (مبنای تعداد حواله): فرضاً حوالههای تولیدی ۱۰۰، ۱۸۰، ۱۲۰ و حواله حسابداری ۳۰ (جمع ۴۳۰). سهم حسابداری = (۳۰/۴۳۰)×۸۶,۰۰۰ = ۶,۰۰۰ ریال. سپس هزینه حسابداری جدید = ۳۲,۰۰۰ + ۶,۰۰۰ = ۳۸,۰۰۰. سپس این مبلغ فقط بین دوایر تولیدی (مثلاً بر اساس تعداد پرسنل ۱۲، ۵، ۱۱ جمعاً ۲۸) تسهیم میشود.
۴. تسهیم با استفاده از معادلات خطی (روش همزمان)
زمانی که دوایر خدماتی به یکدیگر خدمت ارائه میدهند (دو طرفه)، از دستگاه معادلات خطی استفاده میشود. مثال زیر را با اعداد جدید در نظر بگیرید:
هزینه مستقیم رستوران = ۲۳۰,۰۰۰ ریال، هزینه مستقیم تأسیسات = ۱۹۰,۰۰۰ ریال.
سهم رستوران از تأسیسات ۲۰%، سهم تأسیسات از رستوران ۱۰%.
معادلات:
R = ۲۳۰,۰۰۰ + ۰.۲۰ T
T = ۱۹۰,۰۰۰ + ۰.۱۰ R
با جایگذاری: R = ۲۳۰,۰۰۰ + ۰.۲۰(۱۹۰,۰۰۰ + ۰.۱۰ R) = ۲۳۰,۰۰۰ + ۳۸,۰۰۰ + ۰.۰۲ R → ۰.۹۸ R = ۲۶۸,۰۰۰ → R ≈ ۲۷۳,۴۶۹ ریال
T = ۱۹۰,۰۰۰ + ۰.۱۰ × ۲۷۳,۴۶۹ = ۲۱۷,۳۴۷ ریال.
سپس این هزینهها به نسبت مناسب بین دوایر تولیدی تسهیم میشود.
۵. اهداف برآورد سربار و محاسبه نرخ جذب
از آنجا که هزینه واقعی بسیاری از اقلام سربار تا پایان دوره مشخص نیست، در ابتدای دوره مالی سربار را برآورد کرده و نرخ جذب سربار را محاسبه میکنیم. نرخ جذب = (سربار برآوردی کل کارخانه) ÷ (مبنای برآوردی مانند ساعت کار مستقیم، دستمزد مستقیم، مواد مستقیم یا ساعت ماشینآلات). سپس در طول دوره، به ازای هر واحد مبنا (مثلاً هر ساعت کار مستقیم)، سربار جذب شده به محصولات تخصیص مییابد.
۶. ثبتهای حسابداری سربار (جذب شده و واقعی)
الف) ثبت سربار جذب شده (در زمان تخصیص به محصولات)
ب) ثبت هزینههای واقعی سربار (در زمان وقوع)
فرض کنید هزینههای واقعی سربار دایره ساخت شرکت آلفا در اسفندماه به شرح زیر است (اعداد جدید):
| عنوان هزینه | دایره ساخت | دایره مونتاژ | جمع |
|---|---|---|---|
| مواد غیرمستقیم | ۳۴۰,۰۰۰ | ۳۵۰,۰۰۰ | ۶۹۰,۰۰۰ |
| دستمزد غیرمستقیم | ۳۲۰,۰۰۰ | ۳۶۰,۰۰۰ | ۶۸۰,۰۰۰ |
| استهلاک ماشینآلات | ۲۷۰,۰۰۰ | ۴۳۰,۰۰۰ | ۷۰۰,۰۰۰ |
| بیمه سهم کارفرما | ۴۵۰,۰۰۰ | ۱۲۰,۰۰۰ | ۵۷۰,۰۰۰ |
| اوقات تلف شده | ۱۴۰,۰۰۰ | ۲۰۰,۰۰۰ | ۳۴۰,۰۰۰ |
| استهلاک ساختمان | ۱۳۰,۰۰۰ | ۱۱۰,۰۰۰ | ۲۴۰,۰۰۰ |
| جمع | ۱,۶۵۰,۰۰۰ | ۱,۵۷۰,۰۰۰ | ۳,۲۲۰,۰۰۰ |
۷. محاسبه کسر یا اضافه جذب سربار
در پایان دوره مالی، پس از ثبت کلیه هزینههای واقعی سربار و تسهیم آنها، حساب «کنترل سربار ساخت» دارای مانده بدهکار (هزینه واقعی) است. از طرف دیگر، سربار جذب شده در حساب «سربار ساخت جذب شده» ثبت شده است. برای مقایسه، حساب سربار جذب شده را به کنترل سربار ساخت منتقل میکنیم. اگر مانده کنترل سربار ساخت (واقعی) بیشتر از سربار جذب شده باشد، کسر جذب داریم (هزینه بیشتری به محصولات تخصیص داده نشده است). در غیر این صورت اضافه جذب رخ داده است.
۸. جمعبندی و خودارزیابی
در این فصل با مفاهیم زیر آشنا شدید:
- ✅ مراکز هزینه (تولیدی و خدماتی)
- ✅ تسهیم اولیه هزینههای عمومی بر اساس مبانی مختلف (مساحت، تعداد پرسنل، ارزش داراییها)
- ✅ تسهیم ثانویه به روش مستقیم، یکطرفه و معادلات خطی
- ✅ اهداف برآورد سربار و محاسبه نرخ جذب
- ✅ ثبت سربار جذب شده و سربار واقعی
- ✅ محاسبه کسر یا اضافه جذب و اصلاح آن در پایان دوره
پاسخ: R = ۶۰,۰۰۰ + ۰.۱۰ T , T = ۴۰,۰۰۰ + ۰.۲۰ R → حل: R = ۶۰,۰۰۰ + ۰.۱۰(۴۰,۰۰۰+۰.۲۰R) = ۶۴,۰۰۰ + ۰.۰۲R → ۰.۹۸R = ۶۴,۰۰۰ → R ≈ ۶۵,۳۰۶ , T ≈ ۵۳,۰۶۱. سپس سهم A از تعمیرات = ۰.۳×۶۵,۳۰۶ = ۱۹,۵۹۲، از تأسیسات = ۰.۵×۵۳,۰۶۱ = ۲۶,۵۳۰ (جمع ۴۶,۱۲۲). سهم B = ۰.۶×۶۵,۳۰۶ + ۰.۳×۵۳,۰۶۱ = ۳۹,۱۸۴ + ۱۵,۹۱۸ = ۵۵,۱۰۲.
📇 فلشکارتهای مرور سریع – تسهیم سربار